当出现财报被审计机构出具保留意见时，上市公司试图更换审计机构的行为正在遭到监管层更多关注。
12月10日，尚荣医疗（002551.SZ）宣布将聘用一年的审计机构容诚会计师事务所（下称“容诚”）更换为亚太（集团）会计师事务所（特殊普通合伙）（下称“亚太”）。
此前容诚曾对尚荣医疗2021年的年报出具保留意见，尚荣医疗此次更换审计机构背后的缘由是否为2022年年报“铺路”备受市场聚焦。
对此，深交所向尚荣医疗下发关注函，要求其说明是否存在变更审计机构以“购买审计意见”的情形。
尚荣医疗12月23日回复否认上述猜测，并表示容诚的审计项目数过多，无法契合其提前披露2022年年报的需求，因此选择了改聘亚太。
容诚之所以对尚荣医疗2021年年报部分项目出示保留意见，原因指向了这些项目出现了回款难题，而由于清算迟迟未获进展，进而引发审计机构无法准确估计坏账准备风险。
12月23日，尚荣医疗也对信风回应称前述项目仍未有确切的进展，因此即便更换亚太，也仍然难改其2022年年报相关事项遭遇保留意见的结果。疑似“购买”审计意见
尚荣医疗主要为医疗机构提供设备耗材等产品以及工程建设等服务。
而尚荣医疗业绩的高光时刻出现在2020年，同期营业收入和归母净利润分别达到22.67亿元、1.62亿元，分别同比增长了48.11%、171.32%。当年业绩增长的推手则是尚荣医疗的医疗产品业务。
2020年新冠疫情下市场对于一次性防护产品的需求让尚荣医疗的业绩迎来了高速增长，其医疗产品板块的收入高达18.66亿元，占总收入的比重高达82.32%，该比重较2019年上升了15.41个百分点。
但随着市场对于医疗产品需求的回落，尚荣医疗大力发展的工程承揽、投资建设医疗机构项目交易对手方主要以地方政府为主。在地方财政“吃紧”的背景下，相关项目的回款确实成为了一道难题，双重压力都给尚荣医疗的业绩带来了一定的冲击。
尚荣医疗2021年的收入和归母净利润分别为17.90亿元、0.59亿元，分别同比下滑了21.04%、63.44%。
而作为尚荣医疗2021年年报的审计机构，容诚由于未获得足够的审计证据而在当年的年报中出具了保留意见。
容诚认为，尚荣医疗投资的秦皇岛市广济医院管理有限公司（下称“广济医院”）等多个项目清算重整方案尚未明确，因此不能够合理估算其对财务报表的影响，其出具了保留意见。
而这些被出具保留意见的项目所涉及的应收账款或难以收回。据信风统计，2021年被出示保留意见的项目合计应收账款高达4.79亿元，占当年总收入的比重超四分之一；但截至2021年底相关项目已计提的坏账准备金额仅为0.73亿元，占项目总金额的比例仅为15.24%。
在年关将至的12月初，尚荣医疗突然宣布改聘亚太负责2022年年审。
此公告一出随即引来深交所的关注。“说明你公司变更2022年审计机构的具体原因。”
尚荣医疗则将“换审”的责任推给了未能安排足够人手的容诚。
“鉴于公司2022年度年报披露时间较往年有所提前，本公司与容诚所原审计团队就项目排期及人员配置情况进行了沟通。”尚荣医疗表示：“容诚所提出，由于审计项目组在手的项目较多，且与项目组的其他项目确定了排期及人员安排，无法契合本公司提前披露年报的需求，故无法按照公司要求的审计时间完成审计工作。”
“11月的时候我们沟通过了，我们今年想把这个年报出早一点，因为按照会计师的时间来说，一般的话公司你就是说提前沟通，今年的年报我要出早一点，让他们安排好时间。”尚荣医疗对信风（ID:TradeWind01）表示。
按照尚荣医疗的计划，其2022年年报披露时间为4月中旬之前，确实较2021年年报披露时间提前了约半个月。
“因为我们往年出年报都是四月底出的，这是最后的时间，我们给会计师留出来的时间也比较宽裕。容诚这个项目组手头上的项目也比较多，我们说要提早一点出这个年报的时候，他们觉得可能他们那边做不到，就因为他们本来项目也多，人员也不太足够。”尚荣医疗一位人士对信风解释称。
但在部分财务人士看来，尚荣医疗的论述或许并不具备说服力。
“如果是一家新的事务所，刚成立不久，人手不够还是可以理解的。但是容诚在国内也算是规模相对比较大的会计所，照理说不太可能会缺人手。”北京一位审计人士对信风表示。
公开信息显示，容诚2021年综合业务收入逾23亿元，同期负责350家A股上市公司的年审工作，是亚太所的6.48倍。
深交所将尚荣医疗“换审”动机的怀疑瞄准了“购买审计意见”的可能性。
“是否因你公司与容诚所存在分歧或因容诚所对你公司2021年财务会计报告出具保留意见的审计报告而更换审计机构。是否存在变更审计机构以购买审计意见的情形，并补充提交容诚所对你公司本次变更审计机构的书面陈述意见。”深交所指出。
“2021年度的审计意见类型是基于本公司与审计机构充分沟通的情况，本公司也充分接受了审计机构的意见而出具的报告。公司对消除保留事项采取了积极的应对措施，通过解决存在的具体问题的方式来消除保留意见，而不是依赖不同审计机构意见不同的方式来解决。”尚荣医疗解释称。
尚荣医疗还进一步表示此次聘用亚太的审计费用与容诚基本持平，并不存在通过更换审计机构以购买审计意见的情形。
值得注意的是，年报存在保留意见对于尚荣医疗来说也意味着后续的再融资等资本运作将无法进行。“换审”不能解决的事
更换审计机构可能也难以解决尚荣医疗年审的保留事项问题。
主营医疗工程、设备及耗材的尚荣医疗之所以年报会被出具保留事项，主要缘于旗下部分项目“踩雷”。2021年的年报中，尚荣医疗投资的项目广济医院、承揽项目许昌二院迁扩建工程、与富平县国有资产管理局的PPP投资项目的清算及回款对财务的影响，均被容诚出具了保留意见。
2016年，尚荣医疗与秦皇岛北戴河新区财政局控制的金潮建设投资有限公司（下称“金潮建投”）等公司共同投资建设广济医院。但后来由于后续投资款未到位导致项目建设一度停摆，金潮建投将尚荣医疗推上了被告席，并要求解散广济医院。
“因尚荣公司（尚荣医疗子公司）拒绝后续出资，并拒绝履行股权转让协议，导致广济医院建设项目停滞，经营发生严重困难，被告继续存续将使原告股东利益受到重大损失，且目前通过其它途径已无法解决。”金潮建投指出。
“不只是我们没有继续支出这个项目的资金，那边政府也没有继续给出他们该出的钱，所以才导致这个项目最后是没有办法完成的。”尚荣医疗对信风解释称。
即便如此，金潮建投的要求仍然得到了当地法院的支持，当地法院也成立了清算组对广济医院进行清算。
截至2021年底，尚荣医疗对广济医院的应收账款余额仍高达1.82亿元，计提的坏账准备余额仅为0.22亿元。
目前对广济医院的清算仍然没有完成，也意味着该项目仍有可能让尚荣医疗2022年年报陷入保留意见的困境。
“这个（清算）时间是确定不了的，所以保留事项没有完成的话，肯定是要延续的，直到他这个保留事项消除。”尚荣医疗对信风解释称。
此外对尚荣医疗2021年承揽的许昌二院项目目前处于重整阶段，容诚对于计提应收账款的坏账准备的数额也持保留意见。
截至2021年底，尚荣医疗对许昌二院的应收账款为1.93亿元，但已计提的坏账准备只有0.48亿元。
“年审会计师认为该项目重整方案尚未确定，第一次债权人会议尚未召开，无法获取许昌二院债权申报情况以及资产状况，无法就上年及本年应收账款和其他应收账款坏账准备的合理性获取充分、适当的审计证据，故年审会计师将该事项作为2021年度审计报告中的保留事项。”尚荣医疗指出。
目前该项目仍处于债权人申报阶段。亚太是否可以在2022年年报中对尚荣医疗的坏账准备做出准确判断仍是未知数。
“（保留事项也是有可能出现的）因为这个都是在法院在弄，看那边的进度，我们是控制不了这个时间的。”尚荣医疗对信风表示。
前述两个项目的应收账款金额合计已高达3.75亿元，若将其全部计提坏账准备则意味着尚荣医疗2021年将由盈转亏，当前归母净利润将缩水至-3.16亿元。
“可能是公司不愿意全额计提坏账准备导致亏损，审计机构又认为账款收回的难度比较大，对于公司的坏账计提金额认可度有限，所以最后的结果就是保留意见。”一位北京的审计人士指出。
相比前两个项目的不确定性，富平县国有资产管理局的PPP投资项目或已有明确结论，尚荣医疗确实已在2022年年内完成了对该笔款项的回收，但又以另一种方式留在了富平县当地。
三季报显示，尚荣医疗明确将收到富平县人民政府的回款总计2.14亿元，但钱还没“捂热”便要用于支持当地医疗设备产业。
“为支持富平当地医疗卫生事业和经济发展，公司同意成立尚荣医疗投资控股有限公司（暂定名），将本次收到的交易款项投资于富平县医疗设备产业。”尚荣医疗解释称。
不过，“换审”或也无法扭转尚荣医疗即将迎来的全年亏损。今年上半年受到疫情影响，尚荣医疗的工厂停工、产品出货困难、相关工程停摆，这导致其相关收入无法得到确认，尽管第三季度有所好转，但2022年前三季度的营业收入、归母净利润仍分别仅为9.40亿元、-0.45亿元，已分别同比下滑了18.40%、159.35%。亚太一年遭“六连罚”
此次尚荣医疗“换审”亚太之所以引发外界关注的另一原因，在于后者作为审计机构年内已屡收罚单。
数据显示，亚太2022年以来已经收到6份罚单。相比之下容诚年内仅收到1封警示函。
值得注意的是，亚太年内的两次“领罚”均与其提供虚假陈述有关。
亚太担任仁智股份（002629.SZ）2017年年审机构时出具了带强调事项段的无保留意见审计报告。经证监局查明，仁智股份通过虚构油服及钢贸业务当年虚增0.90亿元收入和0.61亿元的成本导致年报存在虚假记载的情形。而亚太由于对相关油服和钢贸项目的审计程序执行不到位而在2022年10月被证监局出具行政处罚决定书，并被罚没203.78万元。
更早之前的2022年4月，证监局由于亚太在中融双创《公司债券年度报告（2017年）》审计中未能够勤勉尽责而对其罚没520万元。
据证监局查明，中融双创披露的《公司债券年度报告（2017年）》中虚增21.27亿元货币资金，同比占比达15.21%。
深交所对于尚荣医疗改聘亚太的情形也提出了问询。
“请你公司结合亚太所近三年诚信记录、项目团队上市公司审计业务经验以及对你公司2022年年度审计工作的具体计划安排等，说明亚太所项目团队是否具备承接并完成你公司审计业务的充足时间、经验和能力。”深交所指出。
“截止本公告日，亚太近三年因执业行为受到刑事处罚0次、行政处罚5次、监督管理措施29次、自律监管措施3次和纪律处分2次，涉及从业人员50名。”尚荣医疗指出：“我们认为亚太所项目团队具备承接并完成我公司审计业务的充足时间、经验和能力。”
“虽然它处罚比较多，但人家毕竟也是有资质的。只要有资质，监管那边没有把那个执照给吊销掉的话，就说明它是没问题，虽然它受到的处罚较多，但是监管也没有暂停他他承接业务。”尚荣医疗上述人士向信风表示。风险提示及免责条款